Nel più ampio progetto di riforma fiscale, il legislatore delegante con l’art. 6, lett. b) del disegno di legge si prefigge lo scopo di “razionalizzazione e semplificazione dei regimi di riallineamento dei valori fiscali a quella contabili, al fine di prevedere una disciplina omogenea e un trattamento fiscale uniforme per tutte le fattispecie rilevanti a tal fine”. Ciò offre lo spunto per analizzare brevemente i diversi regimi presenti a sistema, auspicandosi che il legislatore coglierà l’occasione per chiarire quale dovrà essere effettivamente la sorte dell’avviamento in sede di operazioni straordinarie. Il sistema fiscale vigente conosce tre meccanismi che consentono il riallineamento tra valori fiscali e contabili dei disallineamenti emersi a causa del mutamento dell’assetto contabile derivante dal passaggio dai principi contabili IAS agli OIC (e viceversa) ovvero a seguito di operazioni straordinarie. In forza di tali simmetrie e asimmetrie tra i regimi di affrancamento, la legge conferisce al Governo “la delega per uniformare i trattamenti fiscali di tali regimi di riallineamento”, rinviando ai decreti legislativi delegati l’individuazione del nuovo regime che dovrà operare una “reductio ad unum” delle fattispecie. Prescindendo dalle specificità, tale razionalizzazione dei regimi vigenti, secondo quanto indicato in dottrina, potrebbe costituire l’occasione per la soluzione di alcune tematiche interpretative poste dai regimi in questione. Particolari riflessioni merita al riguardo la possibilità di affrancare le divergenze contabili e fiscali dell’avviamento. Come noto, l’Agenzia delle Entrate, con circ. n. 8/2010, ha affermato che l’avviamento non è oggetto di trasferimento in caso di conferimento di azienda. Pertanto, in tale ipotesi, l’avviamento non “passa” alla società conferitaria ma permane in capo al soggetto conferente. Sotto il profilo fiscale, quindi, il valore fiscalmente riconosciuto dell’azienda conferita equivale alla somma algebrica dei valori fiscali degli elementi patrimoniali trasferiti, escluso l’avviamento. La questione si complica ancor di più quando il conferente, prima del conferimento d’azienda, abbia proceduto al riallineamento dei valori contabili e fiscali (ex art. 176, c. 2ter, Tuir ovvero art. 15, DL n. 185/2008). Come noto, infatti, il compimento di operazioni realizzative durante il periodo di “lock up” determina la perdita degli effetti del riallineamento dei valori. Su tale presupposto, quindi, l’Agenzia ha correttamente affermato con circ. 28/2009 che il conferimento d’azienda essendo operazione neutrale non comporta la recapture nemmeno se compiuto durante il periodo di sorveglianza. Tuttavia, la stessa Agenzia delle Entrate, con risp. 893/2021, ha disconosciuto gli effetti del riallineamento quando al conferimento d’azienda segua la cessione delle partecipazioni nella società conferitaria da parte del conferente. Ciò in quanto, a seguito della cessione delle partecipazioni non sussisterebbe più “un nesso” tra la conferitaria e la conferente, nemmeno qualora la cessione non sia totalitaria.[1] Il ragionamento seguito dall’Agenzia suscita perplessità. La cessione di partecipazioni è certamente un evento realizzativo e quindi se effettuata nel periodo di “lock up” astrattamente dovrebbe determinare la recapture. Ma è anche vero che l’Agenzia delle Entrare ha affermato che l’avviamento non si trasferisce alla conferitaria. Quindi lungo questa catena di operazioni l’avviamento dovrebbe rimanere in capo al conferente. Non si comprende allora come possa poi l’Agenzia stessa affermare che la successiva cessione delle partecipazioni nella società conferitaria faccia venir meno gli effetti del riallineamento rispetto ad un avviamento che, a suo dire, non è mai stato “parte” della conferitaria medesima. Stanti le innumerevoli criticità, ci si attende quindi che il legislatore possa chiarire la questione relativa alla circolazione dell’avviamento nonchè gli eventuali impatti sulla recapture degli effetti dell’affrancamento dei valori contabili e fiscali. G.G. [1] Nel caso esaminato nella risposta ad interpello n. 893/2021, l’Istante illustrava che l’operazione di conferimento riguardava solo il 66,67% delle partecipazioni detenute nella conferitaria. Ciò nonostante, a parere dell’Agenzia la cessione determina la decadenza degli effetti fiscali connessi al regime del riallineamento operato ai sensi dell’art. 15 DL n. 185/2008 sull’intera quota di avviamento affrancata riferibile al ramo d’azienda conferito.
2024 - Morri Rossetti
